В какой момент в целях в переоценки в бухгалтерском и налоговом учете считать исполнение обязательств по погашению кредиторской задолженности в валюте, если договором данный момент не определен? Если списание с расчетного счета произошло 5 июня, зачисление на корреспондентский счет банка получателя произошло 7 июня, то переоценивать обязательство необходимо на 5 июля или 7 июня?

В налоговом учете признаются расходы и доходы в виде курсовых разниц, возникающих при учетке (дооценке) имущества, требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте (п. 11 ст. 250 НК РФ и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При этом требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271 НК РФ и п. 10 ст. 272 НК РФ), но сами доходы/расходы в виде курсовой разницы учитываются в 2023-2024 годах при определении налогооблагаемой базы на дату прекращения требований (обязательств) в иностранной валюте (подпункт 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ и подпункт 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли обязательства считаются прекращенными, если они квалифицируются таковыми в соответствии с положениями ГК РФ (письмо Минфина России от 1 февраля 2023 г. N 03-03-06/1/8026 "О налогообложении курсовых разниц в 2022 г.").

По общему правилу моментом исполнения обязательства по уплате денежных средств путем безналичных платежей считается момент поступления денежных средств на расчетный счет кредитора (п. 26 постановления Пленума ВС РФ от 22.11.16 N 54, постановления Девятого ААС от 31.10.2022 N 09АП-63738/22, Одиннадцатого ААС от 29.05.2020 N 11АП-5349/20). Однако стороны договора могут определить в самом договоре иной момент исполнения обязательства.

Российское законодательство не регламентирует порядок осуществления международных переводов.

Источником правового регулирования международного перевода денежных средств является Типовой закон ЮНСИТРАЛ "О международных кредитовых переводах" 1992 г. (далее - Типовой закон 1992 г.), согласно ст. 10 которого обязанность банка-получателя, являющегося банком бенефициара (поставщика, кредитора), наступает только после акцепта платежного поручения банка-отправителя. При этом банк-получатель может отклонить платежное поручение (не акцептовать). Согласно п. 1 ст. 19 Типового закона кредитовый перевод, осуществляемый в рамках международных расчетов, завершается акцептом платежного поручения банком бенефициара в интересах бенефициара.

В рассматриваемой ситуации организация перечислила оплату в качестве погашения задолженности в адрес контрагента, но платеж был отклонен банком получателя, и кредитовый перевод не был завершен. В такой ситуации обязанность организации считается не исполненной.

Одновременно от даты списания денежных средств со счета покупателя до даты их зачисления на счет в банке поставщика (акцепта) у покупателя существует дебиторская задолженность перед ним обслуживающего банка, банка-получателя. Поэтому в ситуации, когда обязательство в иностранной валюте прекращено (в момент поступления денежных средств на расчетный счет кредитора), в этот же день прекращено требование (в виде обязательства банка-получателя) в иностранной валюте. Если курс валюты на дату прекращения требования (обязательства) отличается от курса валюты на дату списания валюты со счета плательщика, то доходы/расходы в виде курсовой разницы от дооценки/уценки требования в иностранной валюте нивелируют разницу в расходах/доходах в виде курсовой разницы от дооценки/уценки обязательства на дату перечисления средств до даты погашения обязательств (конца месяца, в зависимости от того, что произошло раньше). Полагаем, что по этой причине нет претензий налоговых органов, связанных с определением налогоплательщиком даты списания валюты со своего счета как даты погашения обязательств для целей определения курсовых разниц (примеров судебной практики не обнаружено).

В условиях санкций, когда валютные переводы могут задерживаться на длительный срок или возвращаться назад, для целей применения подпункта 7.1 п. 4 ст. 271 НК РФ и подпункта 6.1 п. 7 ст. 272 НК РФ имеет значение определение даты прекращения (исполнения) требований (обязательств) в соответствии с гражданским законодательством, поскольку платеж может быть акцептован (или отклонен) банком-получателем в отчетном периоде, следующем после периода, в котором были списаны средства со счета.

В бухгалтерском учете правила учета требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, установленные ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006), не изменился. Согласно п. 11 ПБУ 3/2006 в бухгалтерском учете отражаются курсовые разницы, возникающие при полном или частичном погашении задолженности, выраженной в валюте (условных единицах), если курс "на дату исполнения обязательств по оплате" отличался от курса, по которому она была пересчитана в последний раз (на последний день отчетного периода или на день ее признания в бухгалтерском учете). То есть также должны учитываться положения законодательства, условия договора, определяющие момент прекращения (исполнения) обязательств.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Обзор Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа "Анализ материалов дел, судебные акты по которым пересмотрены в кассационном порядке в 2 квартале 2000 года": Обязательство считается надлежаще исполненным в момент поступления денежных средств на счет кредитора;

- Вопрос: Между сторонами заключаемого договора аренды возник спор по определению момента исполнения обязательств по оплате. Какой день по закону считается днем оплаты (по договору): день списания денежных средств с расчетного счета плательщика или день поступления денежных средств на расчетный счет получателя платежа? Или момент оплаты определяют сами стороны договора? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2011 г.)

Ответ подготовил: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Каткова Ольга