В какие сроки покупатель должен подписать электронный УПД на отгрузку товара? Каковы налоговые риски в случае неподписания покупателем УПД? Как избежать рисков?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

УПД, не подписанный покупателем, не является первичным учетным документом, подтверждающим отгрузку товара.

Условие о сроке подписания покупателем УПД может быть установлено в соглашении об электронном документообороте или договоре (дополнительном соглашении к договору).

Обоснование позиции:

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни организации подлежит оформлению первичным учетным документом. Согласно п. 5 ст. 9 Закона N 402-ФЗ первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

Так же и счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме (абзац 2 п. 1 ст. 169 НК РФ).

При этом документы, составленные на бумажном носителе и в электронном виде, имеют одинаковую юридическую силу (ст. 6 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи").

Универсальный передаточный документ (УПД) - это документ, который объединяет в себе счет-фактуру и передаточный документ (смотрите материалы:

- Что такое универсальный передаточный документ?

- Накладная как часть универсального передаточного документа).

Счет-фактура в электронной форме считается выставленным, когда продавцу поступает соответствующее подтверждение оператора электронного документооборота. Датой выставления продавцом покупателю счета-фактуры в электронной форме считается дата поступления счета-фактуры в электронной форме, исходящего от продавца, оператору электронного документооборота, указанная в таком подтверждении (п. 8 Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 05.02.2021 N 14н "Об утверждении Порядка выставления и получения счетов-фактур в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи").

Электронный документ считается полученным получателем после получения отправителем подтверждения о направлении электронного документа получателю с указанием даты и времени отправки данного документа (п. 4.16 Методических рекомендаций по порядку обмена электронными документами между хозяйствующими субъектами или физическими лицами (ФНС России, июнь 2021 г.) (далее - Методические рекомендации).

В отличие от счета-фактуры (одностороннего электронного документа), передаточный документ является двусторонним электронным документом, требующим подписи двух участников электронного документооборота (п. 2.7, п. 2.8 Методических рекомендаций).

Получатель при получении электронного документа осуществляет форматно-логический контроль, проверяет содержание данного документа, соответствие и действительность электронной подписи уполномоченного лица отправителя, а затем либо подписывает его электронной подписью или формирует уведомление об уточнении (пп. 4.9.1-4.9.3 Методических рекомендаций).

При получении уведомления об уточнении отправитель после устранения выявленных несоответствий осуществляет повторное направление электронного документа (п. 4.10 Методических рекомендаций).

Таким образом, покупатель должен либо подписать электронный документ, либо сообщить продавцу о выявленных ошибках для их устранения.

В данной ситуации покупатель не подписывает полученный электронный УПД и не направляет продавцу уведомление об уточнении.

Согласно п. 7 ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ к обязательным реквизитам первичного учетного документа относятся подписи лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление.

ФНС России в письме от 23.04.2018 N ЕД-4-15/7760 также указывает, что в случае если при оформлении факта хозяйственной жизни составляется двусторонний (многосторонний) первичный учетный документ в электронной форме, то такой документ должен быть подписан электронными подписями обеих (всех) сторон сделки.

Налоговыми последствиями у продавца в случае, если покупатель не подписал УПД, могут быть непризнание расходов, связанных с производством и реализацией товаров, отсутствие права на списание в последующем дебиторской задолженности в качестве безнадежной в соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ. Подробнее смотрите в материалах:

- Вопрос: Какие налоговые последствия могут быть у продавца, которому покупатель не подписал товарную накладную (ТОРГ-12), несмотря на то, что товары были отгружены? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.)

- Вопрос: Какие налоговые риски будут у поставщика, если покупатель получал товар и оплачивал его, но отказался от подписания накладных? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, декабрь 2021 г.)

Вместе с тем срок подписания передаточных документов покупателем законодательством не установлен.

В соответствии с ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" отношения в области использования электронных подписей регулируются в том числе соглашениями между участниками электронного взаимодействия. Таким образом, условие о сроке подписания электронных документов может быть включено в такое соглашение в случае его заключения. Отметим, что если первичные учетные документы подписываются квалифицированной электронной подписью, то соглашение об электронном документообороте заключать не обязательно (ст. 6 Закона N 63-ФЗ, письмо ФНС России от 10.04.2020 N ЕА-4-15/6118@).

Условие о сроках подписания УПД покупателем или затребования им уточнений может быть включено в договор (например договор поставки) или дополнительное соглашение к договору. В силу пп. 1, 4 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (ст. 422 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 513 ГК РФ покупатель (получатель) обязан совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров, поставленных в соответствии с договором поставки. Принятые покупателем (получателем) товары должны быть им осмотрены в срок, определенный законом, иными правовыми актами, договором поставки или обычаями делового оборота. Покупатель (получатель) обязан в этот же срок проверить количество и качество принятых товаров в порядке, установленном законом, иными правовыми актами, договором или обычаями делового оборота, и о выявленных несоответствиях или недостатках товаров незамедлительно письменно уведомить поставщика (п. 2 ст. 513 ГК РФ).

Условие о подписи покупателем УПД может быть сформулировано так: "После получения от поставщика УПД покупатель при отсутствии замечаний к УПД подписывает данный документ, который подтверждает отгрузку и приемку товара. В случае наличия замечаний к УПД покупатель направляет поставщику уведомление о необходимости внесения исправлений в УПД, после чего поставщик направляет покупателю ИУПД либо УКД в течение пяти дней с момента направления покупателем такого уведомления. После получения покупателем представленных документов от поставщика ИУПД/УКД подписывается покупателем и является документом, подтверждающим отгрузку и приемку товара".

Согласно ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом, в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Стороны вправе согласовать ответственность за несвоевременное подписание (неподписание) УПД в виде штрафа (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2020 N 10АП-11877/20 по делу N А41-104975/2019, постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2023 N 19АП-2599/23 по делу N А14-16641/2022).

Формулировка может быть такой: "За несвоевременное подписание (неподписание) УПД покупатель уплачивает поставщику штраф в размере __ за каждый день просрочки подписания документа (или за каждый несвоевременно подписанный документ)".

Покупателю можно также сообщить о возникновении у него налоговых рисков: в случае истребования налоговой инспекцией документов по сделке продавец не сможет подтвердить факт передачи товара покупателю.

Ответ подготовил: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Школина Марина