Организация на общей системе налогообложения безвозмездно получает услугу.
Каким образом отразить безвозмездное получение услуги в налоговом учете? Каков порядок отражения в составе расходов стоимости безвозмездно полученных услуг?

Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, являются в целях налогообложения прибыли внереализационными доходами (п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ).

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется получателем исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. Смотрите также письма Минфина России от 17.12.2021 N 03-03-06/1/103086, ФНС России от 01.12.2010 N ШС-37-3/16723@.

Моментом признания внереализационного дохода при применении метода начисления является дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (работ, услуг), имущественных прав (подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, если не срабатывают исключения, предусмотренные ст. 251 НК РФ, при получении безвозмездно услуги у организации возникает налогооблагаемый доход (внереализационный), равный наибольшей из двух величин (рыночной стоимости услуги или сумме затрат исполнителя на оказание услуги).

Так, согласно подп. 61 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при налогообложении доходы в виде работ (услуг), имущественных прав, полученных безвозмездно от органов государственной власти, органов местного самоуправления, корпорации развития малого и среднего предпринимательства и ее дочерних обществ, организаций, включенных в единый реестр организаций инфраструктуры поддержки в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2007 N 209-ФЗ, в рамках выполнения ими возложенных на них полномочий по поддержке субъектов МСП в соответствии с Законом N 209-ФЗ, от организаций, осуществляющих функции по поддержке экспорта в соответствии с Федеральным законом от 08.12.2003 N 164-ФЗ, в рамках выполнения ими возложенных на них полномочий по поддержке экспорта в соответствии с Законом N 164-ФЗ, а также от организаций, которые осуществляют деятельность по реализации федеральных проектов за счет субсидий, предоставленных на основании федерального закона о федеральном бюджете на текущий финансовый год и плановый период, и которые определены этим федеральным законом как получатели субсидии в рамках реализации таких федеральных проектов, в случае, если выполнение указанных работ (оказание услуг), передача имущественных прав осуществляются в соответствии с законодательством РФ, субъектов РФ, актами ОМСУ.

Обозначенные положения распространяются также на доходы в виде работ (услуг), имущественных прав, полученных от физических или юридических лиц, если оплата стоимости указанных работ (услуг), имущественных прав осуществлена лицами, указанными в абзаце первом подп. 61 п. 1 ст. 251 НК РФ, в рамках выполнения ими данных полномочий.

С 01.01.2023 при налогообложении прибыли не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, результатов работ, услуг, безвозмездно полученных организацией в случае, если законодательством РФ на данную организацию возложена обязанность по принятию в собственность таких имущества, имущественных прав, результатов работ, услуг (подп. 64 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Поэтому при наличии в законодательстве РФ положений, предусматривающих обязанность налогоплательщика принять к учету имущество (к примеру, бесхозяйные линейные объекты, в том числе газопроводы), результаты работ, услуг, доходы в виде такого имущества, результатов работ, услуг не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций (письма Минфина России от 13.09.2023 N 03-03-05/87745, от 19.05.2023 N 03-03-06/1/45600).

Смотрите также материал: Энциклопедия решений. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (в целях налогообложения прибыли) (март 2024 г.).

Что касается признания расхода, отметим следующее.

В целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком в рамках ведения деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Пунктом 6 ст. 252 НК РФ, введенным с 31.08.2023 Федеральным законом от 31.07.2023 N 389-ФЗ, предусмотрено: стоимость имущества (имущественного права), полученного (принятого к учету) налогоплательщиком без несения соответствующих расходов на его приобретение, определяется в размере дохода, подлежащего налогообложению, признанного при получении данного имущества (имущественного права), если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, с учетом расходов, связанных с доведением его до состояния, в котором оно пригодно для использования.

На основании п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного безвозмездно, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, ремонте, модернизации, реконструкции, техническом перевооружении либо частичной ликвидации основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пп. 8, 13 и 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ.

Таким образом, в главе 25 НК РФ определен порядок определения стоимости безвозмездно полученных имущества (имущественных прав), что позволяет включать в состав расходов их стоимость (в размере дохода, подлежащего налогообложению) в случае их использования, к примеру, в производстве или при продаже при условии соблюдения критериев п. 1 ст. 252 НК РФ.

Порядок определения стоимости безвозмездно полученных услуг (работ) в целях признания их в качестве расходов в главе 25 НК РФ не установлен.

Поэтому включение в состав расходов стоимости безвозмездно полученных услуг (в размере дохода, подлежащего налогообложению) сопряжено с налоговыми рисками. Косвенным образом это подтверждает позиция Минфина России, озвученная в письме от 26.09.2011 N 03-03-06/1/590 при ответе на вопрос, вправе ли общество учесть в расходах в целях налога на прибыль стоимость МПЗ (товаров), полученных безвозмездно, при их последующем отпуске в производство или реализации.

Редакции статей 254 и 268 НК РФ, действовавшие в то время, не содержали порядка определения стоимости безвозмездно полученных материально-производственных запасов. Поэтому чиновники сочли, что в ситуации, когда имущество получено безвозмездно, цена его приобретения равна нулю. Как результат, стоимость безвозмездно полученных материально-производственных запасов при их списании в производство или реализации не учитывается в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Также обратим внимание на то, что Минфин России несколько раз отвечал на вопрос о возможности включения стоимости работ по проведению реконструкции основного средства, полученных безвозмездно и включенных в состав доходов, в первоначальную стоимость такого ОС. В письме от 12.03.2014 N 03-03-РЗ/10730 дан положительный ответ (безвозмездно полученные работы по проведению реконструкции (модернизации) основного средства, стоимость которых определена в соответствии с рыночными ценами и включена в состав доходов, могут изменять первоначальную стоимость реконструированного основного средства).

Однако в 2015 году Минфин России изменил свою позицию.

Стоимость работ по проведению реконструкции основного средства, полученных безвозмездно, включается во внереализационный доход. При этом сумма внереализационного дохода определяется в соответствии с рыночными ценами.

Первоначальная стоимость реконструированного основного средства не подлежит увеличению в связи с тем, что организация не производила расходы на реконструкцию основного средства (письмо от 01.09.2015 N 03-03-06/1/50225).

Ответ подготовил: Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Давыдова Ольга